淺談新會計準則與稅法在所得稅問題上的差異及協調
- 發表時間：2008-04-17 10:02 來源： 收藏本文 挑錯 推薦好友 打印 【字号：大 中 小】
目前對現行會計制度和稅法差異的研究已經較為成熟，對如何解決差異的問題也有一些探討。新會計準則頒布後．我們需要再次來審視新會計準則和稅法的差異問題，並對下一步如何協調二者做出一些設想。本文簡單對與所得稅相關的一些差異進行列舉分析。
一、 新會計準則與稅法的主要差異
概括地說，新會計準則和稅法的主要差異仍在於收入和投資收益實現的確認以及費用扣減時間、可扣減性上的不同。
(一)收入實現確認差異
收入分為銷售商品收入、提供勞務收入和讓渡資產使用權收入三類，分別看下它們在確認上的會計、稅法規定差異：
1、銷售商品形成的收入
企業銷售商品時，新準則規定同時符合五個條件才確認收入： (1)企業已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購貨方； (2)企業既沒有保留通常與所有權相聯繫的繼續管理權，也沒有對已售出的商品實施控制： (3)收入的金額能夠可靠計量； (4)相關經濟利益很可能流入企業； (5)相關的、己發生的或將發生的成本能夠可靠計量。
而稅法對銷售收入確認的基本原則為在收訖銷售款或取得銷售額憑證的當天確認。由此可見，新準則對收入實現的確認注重商品所有權轉移的「實質條件」．而稅法側重於貨款的結算和發票的開具等「形式條件」。舉個比較典型的例子，按照會計的收入確認標準．售後回租實質上是一項融資行為．但在稅法中不承認這種融資，而視為銷售、租入兩項經濟業務。當企業已經具備了稅法規定的收入確認條件，就產生了納稅義務，不管會計上是否確認收入，都要同時計算繳納流轉稅和企業所得稅。
新準則在計量時採用公允價值模式，規定「收入應按其已收或應收對價的公允價值來計量」。如收入的名義金額與其公允價值(通常為現值)差額較小．可按名義金額計量；如收入的名義金額與其公允價值(通常為現值)差額較大，應按公允價值計量。這是稅法所不允許的，稅法遵循確定性原則，盡可能地避免人為調節計稅依據的情形。
2、提供勞務收入
新會計準則對於跨年度的勞務收入的確認根據按照勞務的結果能否可靠估計分兩種情況區別處理，而勞務結果能可靠地估計的標準是同時滿足四個條件：收入的金額能夠可靠計量；相關的經濟利益很可能流入企業；交易的完工進度能夠可靠確定；交易中己發生的和將發生的成本能夠可靠計量。
在資產負債表日，勞務的結果可以可靠地估計，應採用完工百分比法確認勞務收入；勞務的結果如果不能可靠地估計，應分以下兩種情況區別處理： (1)己發生的勞務成本預計能夠得到補償，應按己經發生的勞務成本金額確認收入；並按相同金額結轉成本； (2)己發生的勞務成本不預計不能夠得到補償的，應當將己經發生的勞務成本計入當期損益，不確認提供勞務收入。
稅法對勞務收入的確認卻沒有這麼多出於謹慎性的考慮，只要企業從事了勞務就必須確認收入。
不過，新準則增加規定：企業與其他企業簽訂的合同或協定包括銷售商品和提供勞務時，銷售商品部分和提供勞務部分能夠區分且能夠單獨計量的．將提供勞務的部分作為提供勞務處理；銷售商品部分和提供勞務不能夠區分的，或雖能區分但不能夠單獨計量的，應當將銷售商品部分和提供勞務部分全部作為銷售商品處理。這與稅法上混合銷售的計稅規定是一致的，全部收入將計征增值稅。
3、讓渡資產使用權形成的收入
讓渡資產使用權收入包括利息收入、使用費收入和現金股利收入。新會計準則規定，利息和使用費收入的確認原則為同時滿足兩個條件： (1)與交易相關的經濟利益能夠流入企業；(2)收入的金額能夠可靠地計量。
稅法對利息收入分為企業存款利息、企業貸款利息和國債利息三種。對前兩種均作為計稅收入，但對國債利息收入免征企業所得稅。
(二)投資收益確認差異
1、內容上的差異
新會計準則規定，長期股權投資持有期間的持有收益和處置收益都確認為投資收益：而稅法明確區分股權投資所得(持有收益)和股權投資轉讓所得(處置收益)。股權投資所得指從被投資企業稅後累積為未配利潤和累積盈餘公積中分回的股息、紅利性所得，包括現金股利和股票股利；股權投資轉讓所得又稱資本利得，是指企業因收回、轉讓或清算處置股權投資的收入減除投資成本後的餘額。由於股權投資所得是被投資企業稅後利潤分配來的，已在被投資企業征過所得稅，稅法規定僅對投資企業和被投資企業稅率差的部分進行補稅；而股權轉讓所得不存在重複徵稅的問題，應全額計入應稅所得。
2、計算上的差異
新準則規定，非同一控制下的企業合併取得的股權投資和非企業合併取得長期股權投資，以付出的資產等的公允價值作為初始投資成本。公允價值的再次使用，又導致了會計準則和稅法的差異。新準則取消了權益法下股權投資差額的核算．一定程度上減少了二者的差異。權益法下，初始投資成本大於投資時應享有被投資單位可辨認；爭資產公允價值份額的，不調整長期股權投資的初始投資成本，小於的情況下差額計入當期損益，同時調整長期股權投資的成本。稅法對初始計量時計入當期損益的部分不予承認．對投資成本一律按照付出資產的帳面價值計量。新準則簡化了權益法的核算，處置長期股權投資時，帳面價值與實際取得價款的差額計入當期損益。由於會計準則和稅法對初始成本的認定有差異，帳面價值可能不同．從而影響處置收益。
3、確認時間的差異
採用權益法核算時，應當按照應享有或應分擔的被投資單位實現的淨損益的份額，確認投資損益並調整長期股權投資的帳面價值。採用成本法核算時。被投資單位宣告分派的現金股利或利潤，確認為當期投資收益。稅法規定不論企業會計對投資採取何種方法核算．被投資企業會計上實際做利潤分配處理(包括以盈餘公積和未分配利潤轉增資本)時，投資企業應確認投資所得的實現。因此，投資收益的計稅時間既不同於權益法，也不同於成本法，而是介於兩者之間，比權益法的確認時間要晚，但一般早於成本法。
二、新會計準則與稅法差異分析
新會計準則和稅法存在著差異。雖然從細節問題上，比如租賃的分類標準、壞賬的計提範圍等，二者可以做到盡可能一致，但要二者完全統一是難以實現的。形成這種差異的原因在於新會計準則和稅法的目標、原則的不同。
